Досудебное урегулирование налоговых споров

Реферат

ДОСУДЕБНОЕ УРЕГУЛИРОВАНИЕ НАЛОГОВЫХ СПОРОВ, Административный порядок защиты прав налогоплательщиков

административный защита право налогоплательщик

Досудебное урегулирование налоговых споров, также именуемое досудебным аудитом, представляет собой универсальный правовой институт, являющийся неотъемлемой частью системы налогового администрирования практически всех развитых, а также развивающихся государств, стремящихся к достижению стандартов эффективной политики в области разрешения налоговых споров. Так, например, в зарубежных странах эволюцию системы налогового аудита можно связать прежде всего с углублением специализации органов, в компетенции которых находятся налоговые споры.

Некоторые исследователи, например, И.А. Панина Панина, И.А. Способы защиты прав налогоплательщиков [Текст] / И.А. Панина // Налоговый вестник. — 2010. — № 8. — С. 121., считают, что административный порядок разрешения налоговых споров является менее эффективным, чем защита в суде, аргументируя это стремлением налоговых органов увеличить показатели сбора налогов, в чём не заинтересованы суды. Мы, однако, полагаем, что досудебное урегулирование споров напротив представляет собой эффективный способ защиты прав налогоплательщиков, а также имеющий множество положительных для государства сторон институт, аргументы в пользу чего мы приведём ниже.

Защита прав налогоплательщиков в административном порядке была нормативно закреплена с середины XIX века Хаванова, И.А. Налоговая жалоба: сравнительно-правовое исследование [Текст] / под ред. И.И. Кучерова. — М.: ИД «Юриспруденция», 2013. — С. 4., начавшая в 1991 году налоговая реформа в РФ обозначила необходимость механизм обжалования актов налоговых органов, действий и бездействия должностных лиц, отвечающий требованиям эффективности. В настоящее время в России право граждан обжаловать акты налоговых органов вытекает, прежде всего, из ст. 33 Конституции РФ, согласно которой граждане вправе обращаться лично либо путём индивидуальных и коллективных обращений в государственные органы, а также органы местного самоуправления. Процедура подачи обращения, его рассмотрения, а также гарантии реализации права на обращение установлены ФЗ № 59-ФЗ Федеральный Закон от 02.05.2006 г. № 59-ФЗ «О порядке рассмотрения обращений граждан Российской Федерации» (ред. от 03.11.2015).

42 стр., 20552 слов

Родительские права и обязанности по воспитанию детей

... защите прав человека и основных свобод”, в части, касающейся родительских прав и обязанностей. Государство, будучи заинтересованным в качестве подрастающего поколения, возлагает на родителей права и обязанности по воспитанию, образованию, ... заботы их родителей. Чаще всего в семье дети страдают по вине родителей, в результате безразличного отношения к родительским правам или их использования не по ...

— [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 05.04.2016)..

Действующая в Российской Федерации в течении последних нескольких лет система обязательного досудебного урегулирования споров несомненно доказала свою полезность и целесообразность. Несмотря на то, что в законодательстве всё ещё можно отметить некоторую недостаточность процедурной регламентации урегулирования налоговых споров в административном порядке, практика показывает, что вышестоящими налоговыми органами действительно исправляются ошибки нижестоящих органов. Важно также отметить положительный эффект данной системы в отношении обращений в суд, поскольку главным предназначением последнего должно быть именно рассмотрение споров о праве, а не рассмотрение «бесспорных» дел. Несвойственной для суда представляется роль третьего проверяющего, исследующего заново документы после того, как они были проверены налоговым органом. Эффективное восстановление прав в досудебном порядке является необходимой возможностью также и для самого налогоплательщика, которого данная система освобождает от необходимости обращения в суд, что связано с экономией времени и издержек и представляется более удобным. В сравнении с зарубежным опытом налоговое администрирование в России развивалось намного медленнее и, соответственно, пока не вышло на тот уровень эффективности, которым обладают системы ряда стран и к какому стремятся другие, однако, изучая статистику, уже можно сделать некоторые выводы о положительной динамике.

Так, например, по данным официального сайта ВАС РФ Рассмотрение дел с участием налоговых органов в 2010 — 2013 гг. [Электронный ресурс]. URL: http://www.arbitr.ru/press-centr/news/totals/ (дата обращения: 07.04.2016)., количество судебных дел об оспаривании ненормативных актов налоговых органов, действий или бездействий их должностных лиц, уменьшилось почти на 40% с 2010 г. по 2013 г. Здесь также следует отметить утверждение в 2013 г. Концепции развития досудебного урегулирования налоговых споров в системе налоговых органов Российской Федерации на 2013 — 2018 годы Приказ ФНС России от 13.02.2013 № ММВ-7-9/78@ «Об утверждении Концепции развития досудебного урегулирования налоговых споров в системе налоговых органов Российской Федерации на 2013 — 2018 годы». — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 05.04.2016)..

Теоретиками налогового права также довольно часто указывается на эффективность данного института. Так, например, авторы учебника «Налоговое право» (под ред. С.Г. Пепеляева) отмечают такие преимущества, как возможность налогоплательщика, не прибегая к услугам юристов, защищать свои права, сжатые сроки рассмотрения жалоб, а также уяснение позиции налогового органа даже при отрицательном результате, что позволяет налогоплательщику подготовиться к защите своей позиции в суде Налоговое право [Текст]: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. — М.: Юристъ, 2004. — С. 562.. Кроме того, можно отметить освобождение налогоплательщика от уплаты государственной пошлины Кучеров, И.И. Налоговое право России [Текст]: Курс лекций / И.И. Кучеров. — М.: ЮрИнфоР, 2001. — С. 297..

33 стр., 16473 слов

Медиация как способ досудебного разрешения споров

... урегулирования споров с участием посредника (процедуре медиации)» (далее Закон о медиации). Объект - общественные отношения, складывающиеся в сфере гражданско-правового регулирования досудебного разрешения споров. Предметом исследования является правовые особенности медиации, как способа досудебного разрешения споров. ...

Порядку досудебного урегулирования споров посвящены главы 19 и 20 Налогового кодекса Российской Федерации. Кроме того, ряд актов, разъясняющих положения законодательства, издан также ФНС России: Информация ФНС «О порядке досудебного обжалования решений регистрирующего органа» Информация ФНС России «О порядке досудебного обжалования решений регистрирующего органа». — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 02.04.2016)., «О разъяснении порядка досудебного урегулирования налоговых споров» Информация ФНС России «О разъяснении порядка досудебного урегулирования налоговых споров». — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 02.04.2016)..

Согласно действующему законодательству налогоплательщик вправе оспаривать ненормативные акты налоговых органов, а также действия либо бездействие их должностных лиц исключительно применяя досудебный порядок урегулирования споров, то есть путём обращения в вышестоящий налоговый орган, и только после соблюдения данной процедуры обратиться в суд. Исключениями из списка актов и действий, для которых досудебное обжалование обязательно, являются:

  • акты, для которых обязателен досудебный порядок обжалования, однако налоговым органом не было принято решение по поступившей жалобе (апелляционной жалобе) в установленный срок;
  • акты ненормативного характера, принятые федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов, сборов, действий либо бездействия его должностных лиц (ФНС России Постановление Правительства РФ от 30.09.2004 № 506 «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе» (ред.

от 13.04.2016).

— [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 15.04.2016).);

— принимаемые вышестоящим налоговым органом решения по итогам рассмотрения жалоб либо апелляционных жалоб (оставление жалобы без удовлетворения, отмена акта налогового органа ненормативного характера и иные основания, предусмотренные п. 3 ст. 140 НК РФ).

При этом первые две группы актов обжалуются исключительно в судебном порядке, тогда как последняя группа актов — решения налоговых органов, обжалуется в судебном либо административном порядке по усмотрению налогоплательщика. Если решение не было принято налоговым органом в срок, то в таком случае считается, что досудебный порядок обжалования уже был применён, поэтому в таком случае налогоплательщик должен обращаться в суд Барыкин, М.Ю. Порядок определения объема требований, заявленных на стадии досудебного урегулирования спора [Текст] / М.Ю. Барыкин // Арбитражный и гражданский процесс. — 2015. — № 10. — С. 13-14.. Однако здесь важно отметить, что, во-первых, налоговое законодательство не предусматривает каких-либо последствий нарушения сроков вышестоящим налоговым органом, и, во-вторых, нарушение установленного срока само по себе не будет являться основанием для признания такого бездействия налогового органа незаконным Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 13.04.2015 № Ф01-1056/2015 по делу № А11-6485/2014. — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 05.04.2016).. Единственным последствием нарушения срока можно признать возложение на налоговый орган судебных расходов при рассмотрении судом дела об оспаривании решения налогового органа, что установлено п. 74 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57. — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 17.03.2016)..

18 стр., 8962 слов

Практика досудебного соглашения о сотрудничестве

... соглашения о сотрудничестве в принципе не могут согласовать условия ответственности. Досудебное соглашение о сотрудничестве имеет некоторые черты общего понятия договора, ... досудебного соглашения о сотрудничестве является специфической юридически поощряемой процессуальной формой сотрудничества лица, привлекаемого к уголовной ответственности, с правоохранительными органами, в том числе органами, ...

Важно отметить, что решения, принимаемые налоговым органом на стадии рассмотрения жалоб, а также апелляционных жалоб, не содержат в себе итогового решения по существу жалобы налогоплательщика, поэтому так же, как и иные ненормативные правовые акты, подлежат обязательному обжалованию в вышестоящий налоговый орган. Примером таких решений будет являться решение налогового органа о приостановлении исполнения акта нижестоящего органа, обжалуемого налогоплательщиком.

Обязательный претензионный порядок досудебного рассмотрения споров был закреплён в 2013 году Федеральный Закон от 02.07.2013 № 153-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации». — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 05.04.2016)., согласно данному порядку налогоплательщики при их несогласии с решениями налоговых органов обязаны обжаловать такие решения в вышестоящий налоговый орган перед обращением в суд.

Право налогоплательщика на обжалование закреплено 137 статьёй Налогового кодекса РФ, непосредственно порядок и сроки обжалования — ст.ст. 138-139.1 НК РФ. Так, защитить ряд своих прав в ходе досудебного урегулирования споров налогоплательщик может путём:

  • подачи возражения на акты налоговых проверок;
  • обжалования решений по налоговым проверкам;
  • обжалования ненормативных актов, действий и бездействия налоговых органов (их должностных лиц).

Возражение, согласно п. 6 ст. 100, п. 5 ст. 101.4 НК РФ, представляет собой обращение в налоговый орган в письменной форме, в котором выражается несогласие налогоплательщика с актом налоговой проверки либо с актом об обнаружении фактов, которые свидетельствуют о наличии налоговых правонарушений.

Пунктом 2 статьи 138 НК также установлено, что перед обращением в суд обязательна подача жалобы в вышестоящий орган для разрешения споров по решениям выездных и камеральных налоговых проверок. При этом, согласно п. 1 вышеуказанной статьи, видами жалоб будут являться жалоба и апелляционная жалоба, разница между которыми заключается в обжаловании не вступившего в силу решения о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения (апелляционная жалоба) и обжаловании вступившего в силу ненормативного акта налогового органа, действий либо бездействия налоговых органов (жалоба).

Соответственно, при обжаловании важен тот факт, что акты, действия и бездействие налоговых органов нарушают, по мнению налогоплательщика, его права.

В силу того, что наиболее часто обжалуемыми решениями являются решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за налоговое правонарушение, важно отметить, что в соответствии с п. 1 ст. 108 НК РФ привлечение к данному виду ответственности возможно исключительно по основаниям и в порядке, предусмотренным Налоговым кодексом. При этом, когда речь идёт об административном правонарушении, налогоплательщику для защиты своих прав необходимо обратить внимание на составителя (перечень уполномоченных лиц закреплён в Приказе ФНС России № САЭ-3-06/354@ Приказ ФНС РФ от 02.08.2005 № САЭ-3-06/354@ «Об утверждении Перечня должностных лиц налоговых органов Российской Федерации, уполномоченных составлять протоколы об административных правонарушениях» (Зарегистрировано в Минюсте РФ 25.08.2005 № 6941).

4 стр., 1747 слов

ОБЕСПЕЧЕНИЕ СОЦИАЛЬНОЙ И ПРАВОВОЙ ЗАЩИТЫ СОТРУДНИКОВ ОРГАНОВ ВНУТРЕННИХ ДЕЛ

... ограниченности возможностей федерального бюджета существуют ограничения в финансовом обеспечении социальных гарантий сотрудников. Принцип социально-правовой защищенности служащих, в том числе сотрудников правоохранительных органов, - один из основных принципов государственной службы. Проблемы ...

— [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 18.03.2016).) протокола о таком правонарушении, поскольку если это сделано неуполномоченным лицом, то такой протокол считается недопустимым, и он не может быть использован при рассмотрении соответствующего дела в соответствии с п. 4 ч. 1 ст. 29.4 КоАП РФ Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 № 195-ФЗ (ред. от 01.05.2016) (с изм. и доп., вступ. в силу с 13.05.2016).

— [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 04.05.2016)..

Изменения законодательства охватили также порядок и сроки подачи жалобы и апелляционной жалобы (ст. 139, ст. 139.1 НК РФ): рассмотрение жалобы в течение одного месяца (возможно продление на один месяц) вышестоящим налоговым органом через тот налоговый орган, акты которого обжалуются налогоплательщиком. Следует отметить увеличение сроков подачи жалобы до одного года (ранее — 3 месяца) за исключением обращения в ФНС РФ. Апелляционная жалоба по решениям, принятым в порядке 101 статьи НК, подаётся до дня вступления обжалуемого решения в силу. Срок рассмотрения жалоб, поданных не в порядке ст. 101 НК РФ составляет пятнадцать дней и может быть продлён на такой же срок. Отдельно следует отметить споры, касающиеся решений по государственной регистрации или об отказе в такой регистрации, так как здесь срок подачи жалобы составляет 3 месяца в соответствии с ч. 2 ст. 25.3 ФЗ № 129-ФЗ Федеральный Закон от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (ред. от 31.01.2016).

— [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 28.03.2016).. Кроме того, жалобы в данном случае могут быть поданы как в общем порядке, то есть через орган, вынесший обжалуемое решение, в вышестоящий орган, так и непосредственно в тот регистрирующий орган, который уполномочен рассмотреть данную жалобу.

Особенно важно в контексте защиты прав налогоплательщика подчеркнуть закрепление перечня оснований, в соответствии с которыми может быть отказано в принятии жалобы, и который является закрытым. Такими основаниями являются, в частности, истечение установленного срока подачи жалобы, отказ в восстановлении пропущенного срока подачи, отсутствие подписи лица, подавшего жалобу, либо его представителя и иные основания, установленные ст. 139.3 НК РФ. Кроме того, при представлении новых документов возложена обязанность на налогоплательщика обосновать причину непредставления таких документов. Данный прогрессивный шаг в развитии законодательства, на наш взгляд, должен способствовать сокращению числа необоснованных действий, совершаемых налоговыми органами. Законодательство также наделяет налогоплательщика правом на отзыв поданной жалобы, апелляционной жалобы либо её части, однако отзыв лишает его права на повторное обращение с жалобой по тем же основаниям в соответствии с п. 7 ст. 138 НК. Как отмечала И.А. Хаванова, повторная подача жалобы в тот же налоговый орган не запрещена законодательством, однако такое возможно исключительно при условии несовпадения оснований подаваемых жалоб Хаванова, И.А. Налоговая жалоба: сравнительно-правовое исследование [Текст] / Под ред. И.И. Кучерова. М.: Юриспруденция, 2013. — С. 87., однако в связи с изменениями, введёнными ФЗ № 153-ФЗ, такое условие сохраняется только в случаях, когда первоначально жалоба была отозвана.

15 стр., 7275 слов

Значение социального партнерства в решении проблем охраны труда

... реабилитации инвалидов труда, планирования и стимулирования работ по охране труда, финансирование работ по охране труда, их экономическая эффективность, труд женщин и подростков, социальное страхование и др. Несомненно, законодательная и нормативная деятельность в сфере деятельности по охране труда должна иметь ...

Немаловажен тот факт, что досудебный порядок не является заменой правосудия и не лишает налогоплательщика на реализацию конституционного права на судебную защиту Хаванова, И.А. Право налоговой (административной) жалобы: отдельные вопросы теории и практики [Текст] / И.А. Хаванова // Финансовое право. — 2010. — № 7. — С. 26..

Однозначной является позиция Пленума ВАС РФ Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57. — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 17.03.2016)., согласно которой рассмотрение жалобы по существу вышестоящим налоговым органом не может повлечь за собой решение о взыскании каких-либо дополнительных пеней, штрафов, налоговых платежей. Как указано в п. 81 Постановления Пленума ВАС РФ, в обратном случае создавались бы препятствия для налогоплательщика в его свободном волеизъявлении в процессе реализации последним его права на обжалование. Что касается постановлений налоговых органов о взыскании с налогоплательщиков задолженности по налогам и сборам, а также пеням, они, в соответствии с п. 5 ч. 1 ст. 12 ФЗ № 229-ФЗ будут являться исполнительными документами, а, следовательно, обжалуются исключительно путём заявления требования о признании данного акта недействительным, что предусмотрено ст. 137 НК, ст. 12 ГК, п. 2 ч. 1 ст. 29 АПК. Кроме того, в пункте 62 данного Постановления указано, что в случае, если судом рассматривается заявление налогового органа о привлечении либо отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за налоговое правонарушение, но будет установлено, что вышестоящим налоговым органом была принята к производству жалоба на вышеуказанное решение, то производство по делу приостанавливается судом до рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом в соответствии с п.1 ч.1 ст. 143 АПК РФ.

В завершение данного параграфа хотелось бы отметить, что в настоящее время в России довольно широко развита система предоставления услуг в электронном виде, что в условиях современности является довольно важной практически для каждого человека возможностью получения необходимых услуг наиболее удобным способом. Так, например, в соответствии с приказом ФНС России № ММВ-7-9/462@ Приказ ФНС России от 24.10.2013 № ММВ-7-9/462@ «О вводе в эксплуатацию интерактивного сервиса «Решения по жалобам» на официальном сайте ФНС России». — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 07.04.2016).

введён в эксплуатацию интерактивный сервис «Решения по жалобам», который обеспечивает возможность просмотра решений налоговых органов по поступившим от налогоплательщиков жалоб в свободном доступе. Создание информационно-аналитических баз решений, равно как и использование информационных технологий, согласно Приказу ФНС России, утверждающему концепцию развития досудебного урегулирования налоговых споров Приказ ФНС России от 13.02.2013 № ММВ-7-9/78@ «Об утверждении Концепции развития досудебного урегулирования налоговых споров в системе налоговых органов Российской Федерации на 2013 — 2018 годы». — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 07.04.2016)., являются частями качественно нового подхода к урегулированию налоговых споров.

13 стр., 6234 слов

Конституция США и социально-экономические права граждан

... разновидности конституционных прав граждан, и как «позитивных» прав, вытекающих из отраслевого законодательства . С начала 1980-х годов процесс конституционной легитимации (конституционного признания) этих прав замедлился. Но статус социально- экономических прав, установленный ...

Таким образом, в современном законодательстве процедура досудебного урегулирования споров имеет достаточно чёткое и подробное закрепление и является довольно эффективной, о чём, например, говорит вышеуказанная статистика, согласно которой снизилось число дел с участием налоговых органов, рассматриваемых в суде. Особенно важным шагом в развитии данного института являются последние изменения законодательства, касающиеся обязательного досудебного урегулирования споров практически во всех случаях, а также сроков обжалования, что также позволяет снизить нагрузку на судебные органы и предоставляет налогоплательщику более широкие возможности по защите прав в административном порядке.

Проблемы регулирования административного порядка защиты и правовые позиции по ним высших судов

В настоящее время порядок досудебного урегулирования налоговых органов, как указывалось выше, находится на пути его усовершенствования, что подтверждается рядом изменений, которому подверглось законодательство в данной области в последние годы. Однако здесь имеется ряд проблем, решение которых являлось бы существенных шагом в развитии законодательства о налогах и сборах, в котором на настоящий момент досудебный порядок урегулирования споров является обязательным практически во всех случаях, что подтверждает необходимость нахождения правового регулирования данного порядка на высоком уровне.

Прежде всего хотелось бы отметить проблему, отмечаемую многими исследователя в данной области, а именно отсутствие закрепления в Налоговом Кодексе понятия ненормативного правового акта налогового органа. Толкование данного термина даётся в ряде судебных актов, так, например, Арбитражный суд Центрального округа в Постановлении № Ф10-4924/2014 Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 22.01.2015 № Ф10-4924/2014 по делу № А09-5879/2014. — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 02.04.2016).

указал такие признаки ненормативного правового акта, как:

  • документальная форма;
  • властный характер акта, выражающийся в возложении конкретных обязанностей на какое-либо лицо или создание каких-либо иных препятствий осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности;
  • обеспечение мерами государственного принуждения;
  • издание акта уполномоченным на то должностным лицом.

М. Першин Першин М. Дойдем ли до суда…: Изменения в процедуре досудебного урегулирования налоговых споров [Текст] / М. Першин // Административное право. — 2013. — № 3. — С. 14. в своей статье указывает на несовершенство статьи 140 НК в части представления новых доказательств в суде. Так, указанной статьёй не даётся каких-либо указаний на невозможность представления новых доказательств в суде, если таковые не были представлены на стадии досудебного порядка урегулирования спора. Более того, Конституционный Суд в своём Определении № 267-О Определение Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 г. № 267-О. — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 28.03.2016).

11 стр., 5487 слов

Международные стандарты и российское законодательство о правах ...

... что приводит порой к их грубому нарушению. Международные стандарты и российское законодательство о правах человека и гражданина», Актуальность темы исследования определяется несколькими ... сообществом перечню прав и свобод. В совокупности они составляют систему гражданских (личных), политических, социальных, экономических, культурных, экологических прав. Обладание правами и свободами, ...

указал право предоставления документов независимо от того, были ли они исследованы налоговым органом. Такое положение отнюдь не способствует развитию эффективности административного порядка разрешения налоговых споров, поскольку на стадии административного урегулирования спора важен максимально полный объём документов и информации, на основании которых принимается решение.

Некоторые вопросы возникли также в связи с принятием ФЗ № 153-ФЗ, касающиеся возможности ухудшения положения налогоплательщика по итогам рассмотрения его жалобы в налоговый орган апелляционной жалобы).

В статье 140 НК РФ закреплено дополнительное право рассмотрения материалов проверки и принятие нового решения. Законодательством не уточняется, возможно ли при этом ухудшение прав налогоплательщика, что бывало на практике до принятия Постановления Пленума ВАС № 57, которое упоминалось нами ранее, высказавшего на этот счёт однозначную позицию относительно данного вопроса — положение налогоплательщика не может ухудшаться. Несмотря на то, что Налоговый Кодекс в новой редакции может снова сделать спорным данный вопрос, представляется, что такие действия не будут правомерными, поскольку в п. 81 вышеуказанного Постановления ухудшение положения налогоплательщика повлияло бы на его свободное волеизъявление в процессе реализации права на обжалование.

Следующий нюанс касается просительной части жалобы, в которой содержится просьба об отмене решения полностью либо его части. Рассмотрение данной проблемы представляется важным, поскольку жалоба по определённому основанию влечёт право на обжалование в суде по данному основанию, так как досудебный порядок урегулирования будет считаться соблюдённым. Так, в правоприменительной практике сложилась позиция, согласно которой если в данной части жалобы содержится просьба об отмене решения полностью, то оно считается обжалованным в полном объёме и, соответственно, досудебным порядок считается соблюдённым. Кроме того, независимо от содержания в жалобе доводов по отдельным эпизодам, они также считаются оспоренными (см., например, Постановление ФАС Уральского округа по делу № А60-14281/2013 Постановление ФАС Уральского округа от 05.02.2014 № Ф09-14630/13 по делу № А60-14281/2013. — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 12.04.2016).).

Здесь встаёт вопрос о той ситуации, когда налогоплательщик, напротив, приводит свои доводы относительно тех эпизодов, которые в соответствии с просительной частью не обжалуются вообще. Так, получается, что налогоплательщик просит отменить решение в одной части и приводит доводы к отмене решения в другой его части. По факту представляется возможным сделать вывод о том, что воля налогоплательщика направлена на обжалования не только той части решения, которая указывается в просительной части, но и всего решения в целом. Согласно правовой позиции ВАС РФ (п 67. Постановления Пленума № 57) в данном случае не всегда следует рассматривать жалобу как оспаривание лишь части решения, несмотря на содержание просительной части и объём устанавливается на основании общего содержания жалобы (апелляционной жалобы).

13 стр., 6435 слов

Человек, его права и свободы как высшая ценность

... иностранцем, апатридом) — лишь правами и свободами человека. Как отмечает Е. А. Лукашева, такой подход, как разграничение прав и свобод на права и свободы человека и права и свободы гражданина «не является ... вреда, причиненного незаконными действиями (или бездействием) органов государственной власти или их должностных лиц (ст. 53)). Права и свободы гражданина — права, которые закрепляются за лицом в ...

Таким образом, досудебный порядок будет считаться соблюдённым в отношении жалобы в целом, однако, на наш взгляд, со стороны налогоплательщика целесообразнее в таких случаях подавать жалобу (апелляционную жалобу) в целом во избежание необходимости отдельного её обжалования по частям, поскольку даже разъяснения Пленума ВАС РФ указывают на необходимость оценки воли налогоплательщика со стороны вышестоящего налогового органа, который может как принять доводы как относящиеся ко всей жалобе, так и рассмотреть жалобу на основании только просительной части.

Соблюдение досудебного порядка обжалования при обращении налогоплательщика в суд, необходимо подтвердить документально, в противном случае процедура будет считаться не соблюдённой, что является основанием оставления дела без движения на стадии принятия заявления в суд к производству, а если дело было принято к производству, но несоблюдение порядка досудебного обжалования было выявлено позже — к оставлению заявления или его части без рассмотрения в соответствии с п. 2 ч. 1 ст. 148 АПК РФ.

Так, документальным подтверждением будет являться копия жалобы, содержащая отметку с датой её получения либо иной документ, который позволяет установить ту дату, когда была получена жалоба либо апелляционная жалоба. При этом, учитывая установленный порядок, согласно которому жалоба в вышестоящий налоговый орган подаётся путем направления её в орган, решения либо действия (бездействия) должностных лиц которого обжалуются, моментом получения жалобы будет считаться принятие её данным органом.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении № 657-О-О Определение Конституционного Суда РФ от 26.05.2011 № 657-О-О. — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 28.03.2016)., обязательный досудебный порядок заключается не только в самом направлении жалобы в вышестоящий налоговый орган, но и также в получении сведений о решении, принятом по ней, либо истечении срока для принятия решения по жалобе, установленного законодательством.

Актуальным представляется рассмотрение вопроса о том, как обжалуется незаконное бездействие должностных лиц налоговых органов, что делать налогоплательщику, если закон связывает саму возможность реализации какого-либо из его прав с необходимостью принятия налоговым органом соответствующего нормативного либо ненормативного акта, совершением определённого действия. Так, например, 171 статья Налогового кодекса предусматривает право на налоговые вычеты по НДС, реализация данного права в соответствии со ст. 176 НК РФ возможна при наличии решения налогового органа по результатам проверки представленной налоговой декларации. Также НК РФ предусматривает случаи, когда возможность реализации права связана с совершением должностным лицом определённого действия. Так, при производстве выемки должностным лицом могут быть изъяты подлинные документы (ст. 94 НК РФ), в связи с чем право налогоплательщика на использование и получение таких документов связано с определёнными действиями лицо по их возврату. Из характера такого неправомерного поведения как бездействие вытекает, что способом защиты права налогоплательщика в данном случае будет не обжалование какого-либо акта или действия, так как они не приняты или не выполнены, а понуждение к их принятию либо исполнению.

Кроме того, пункт 10 ст. 21 НК РФ среди прав налогоплательщика выделяет право требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах лишь при совершении ими каких-либо действий в отношении налогоплательщиков, тогда как в отношении бездействий такое право не выделяется.

Здесь возникает некоторая неясность с правом на обжалование бездействия должностных лиц, поскольку отсутствует законодательно закреплённое понятие определения бездействия, являющегося объектом, на который должен быть направлен способ защиты нарушенного права. При признании такого поведения неправомерным при буквальном толковании материальных норм произойдёт только признание данного факта, что не предполагает защиты права. Восстановление прав налогоплательщика возможно в данном случае лишь путём обязания должностного лица выполнить определённые действия в отношении налогоплательщика путём применения определённых мер ответственности в отношении такого лица, тогда как материальные нормы права, касающиеся рассмотрения жалобы налоговым органом, содержат только указания на рассмотрение такой жалобы по существу. Таким образом, признание бездействия неправомерным представляет собой юридический факт, порождающий основание для применения такого способа защиты нарушенного права как понуждение. Так, например, требование о признании незаконным бездействия должного лица налогового органа в суде обычно содержит требование о принятии (отмене) акта или совершении действия, устраняющего нарушение законных прав (см., например, Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 13 октября 2010 по делу № А81-5962/2009 Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда РФ от 13.10.2010 по делу № А81-5962/2009. — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 10.04.2016).).

В Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 августа 2006 № 09АП-6313/2006-АК Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда РФ от 23.08.2006 № 09АП-6313/2006-АК по делу № А40-4079/06-20-40. — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 10.04.2015).

суд также указывает, что налоговый орган обязан совершить определенные действия по требованию заявителя либо иным образом устранить нарушения его прав и законных интересов. Мы полагаем, что целесообразным было бы закрепление подобной нормы в законодательстве вместе с перечнем действий, которые иным образом могут восстановить нарушенные права, поскольку, как показывает практика, отсутствие таких норм приводит к налоговым спорам.

Как уже было указано выше, недостатком законодательной техники в рассматриваемом вопросе является также отсутствие закрепления в НК РФ понятия бездействия. Указанный недостаток существенно сужает сферу применения такого способа, хотя во многих случаях именно бездействие порождает бюрократизм и влияет на эффективность работы налоговых органов.

В доктрине существуют разные точки зрения на определение бездействия, при этом рядом исследователей указывается на его идентичность с понятием «действие» в силу сходства внешних признаков данных понятий. На наш взгляд, понятие бездействия в рассматриваемом контексте всё же имеет ряд существенных отличий, например, отсутствие облечения в письменную форму, уклонение от исполнения обязанности и пр. Так, Ю.А. Попова определяет данное понятие как «непринятие своевременных решений и актов, несовершение каких-либо юридически значимых действий государственными органами и их должностными лицами» Попова, Ю.А. Защита публично-правовых интересов граждан в судах общей юрисдикции [Текст] / Под науч. ред. П. М. Филиппова. — Краснодар: Краснодарский государственный аграрный университет, 2001. — С. 101.. Как указано в Постановлении Восьмого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2007 по делу № А75-948/2007 Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда РФ от 06.12.2007 по делу № А75-948/2007. — [Электронный ресурс]. — Доступ из СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения 10.04.2016)., из нормы п. 2 ст. 22 НК следует, что под бездействием должностных лиц будет пониматься несовершение ими действий, которые предусмотрены их должностными обязанностями. Приведённое выше Постановление по делу № А81-5962/2009 содержит условия признания бездействия незаконным, а акта недействительным: если они не соответствуют законодательству и одновременно нарушают права и законные интересы налогоплательщика (ст. 201 АПК).

К бездействию в данном случае суд относит несовершение действия, находящегося в исключительной компетенции налогового органа, которое оно должно было совершить, но не совершило. Здесь можно отметить одну неточность — лицо, на наш взгляд, не только должно было совершить определённое действие, но и должно было иметь возможность его совершить (например, акт не принят в связи со стихийным бедствием и пр.), то есть более точной была бы формулировка «должно было и могло совершить действие …». Законодателем также не определена и форма понуждения, что не даёт достаточно чёткого представления о предмете требования.

Таким образом, нами рассмотрен ещё один способ защиты права, который имеет значение в связи правом налогоплательщика обжаловать незаконное бездействие должностных лиц налоговых органов, однако не подкреплённый достаточными условиями для его реализации. Мы полагаем, что путём совершенствования законодательства в данном вопросе является, как минимум, законодательное закрепление определения и форм бездействия должностных лиц, что уже станет чётким основанием требований налогоплательщика в случае обжалования такого бездействия, а также норм о способах восстановления нарушенных прав налогоплательщика в результате бездействия.

Литература

[Электронный ресурс]//URL: https://psystars.ru/referat/dosudebnoe-uregulirovanie-nalogovyih-sporov/

1. Бахрах, Д.Н. Административное право России [Текст]: учебник / Д.Н. Бахрах. — 5-е изд., перераб. и доп. — М.: Эксмо, 2010. — 607 с.

2. Налоговое право [Текст]: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. — М.: Юристъ, 2004. — 591 с.

3. Кучеров, И.И.

4. Тютин Д.В.

5. Хаванова, И.А